Czy ZUS może potraktować całe wynagrodzenie członka zarządu – zarówno z umowy o pracę, jak i z aktu powołania – jako jedną podstawę wymiaru składek? To pytanie rozpalało praktykę od lat, a organy rentowe chętnie kwestionowały korporacyjne kreatywne konstrukcje. Sytuację rozstrzygnął wyrok Sądu Najwyższego z 8 stycznia 2025 r. (II USKP 73/23), w którym SN uznał, że sztuczny podział przychodów nie uchroni przed pełnym oskładkowaniem. Orzeczenie wpisuje się w twarde podejście Zakładu i ukróca próby „rozszczepiania” zadań zarządczych na dwie równoległe umowy. § Czy ZUS oskładkuje wynagrodzenie członka zarządu?

Czy ZUS oskładkuje wynagrodzenie członka zarządu?

Dlaczego temat oskładkowania wynagrodzenia członka zarządu znowu powrócił? – tło sprawy i znaczenie wyroku II USKP 73/23

Przez lata spółki kapitałowe szukały sposobu, by zoptymalizować koszt składek. Popularnym zabiegiem było zawieranie z jedną osobą dwóch równoległych stosunków: powołania (organizacyjnego) i umowy o pracę lub kontraktu menedżerskiego. Wynagrodzenie za powołanie trafiało wówczas wyłącznie do ubezpieczenia zdrowotnego, a część „etatowa” podlegała wszystkim składkom. ZUS uznawał takie konstrukcje za obejście prawa i wydawał decyzje doliczające „korporacyjną” część do podstawy wymiaru, co najczęściej kończyło się sporem w sądach ubezpieczeń społecznych.

Sprawa, która trafiła przed SN, dotyczyła właśnie takiej hybrydy. Członkowie zarządu pobierali dwa odrębnie nazwane świadczenia: jedno za bieżące zarządzanie działem (umowa o pracę), drugie – za strategiczne sprawowanie mandatu (powołanie). Sądy niższej instancji wydały rozbieżne wyroki: pierwsza utrzymała decyzję ZUS, apelacyjna ją uchyliła. Kasacja Zakładu doprowadziła do precedensu – II USKP 73/23.

Sąd Najwyższy nie miał wątpliwości: obowiązki „pracownicze” i „korporacyjne” przenikają się do tego stopnia, że fizyczne rozdzielenie przychodów jest fikcją. Skoro zakres zadań jest tożsamy lub komplementarny, całość przychodu stanowi przychód pracowniczy w rozumieniu art. 18 ust. 1 ustawy systemowej i powinna być oskładkowana jak każde wynagrodzenie za pracę.

Wyrok natychmiast odbił się echem w mediach branżowych i praktyce HR. Daje on Zakładowi solidny argument na kontrole przeprowadzane już w 2025 r. i zapowiada intensyfikację roszczeń o wyrównanie składek za poprzednie lata. Spółki muszą więc zweryfikować dotychczasowe modele kontraktowania zarządu, bo inaczej czeka je domiar składkowy z odsetkami.

Analiza przepisów: co mówią ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych i ustawa o świadczeniach zdrowotnych?

Podstawową normą jest art. 18 ust. 1 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. 2024 poz. 497), który stanowi, że podstawę wymiaru składek pracownika stanowi przychód w rozumieniu ustawy o PIT. Szeroka definicja przychodu nie pozwala wyłączyć żadnego składnika, o ile pozostaje on ekwiwalentem pracy świadczonej w ramach stosunku obligacyjnego lub podporządkowanego.

Jeżeli zarządca działa wyłącznie na podstawie aktu powołania i otrzymuje z tego tytułu wynagrodzenie, wówczas nie powstaje tytuł do ubezpieczeń społecznych, lecz powstaje tytuł do ubezpieczenia zdrowotnego. Wynika to z art. 66 ust. 1 pkt 35a ustawy z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych(t.j. Dz.U. 2024 poz. 146). Płatnikiem składki jest podmiot wypłacający wynagrodzenie, a podstawę wymiaru stanowi wypłacony przychód.

Kluczowe jest jednak to, że gdy powołanie współistnieje z umową o pracę (lub zleceniem), powstają dwa tytuły, a ustawa systemowa nakazuje łączyć przychody, jeżeli czynności faktycznie wykonywane są tożsame. W praktyce – co potwierdził SN – mandat zarządczy „wchłania się” w reżim pracowniczy. Regulacje kodeksu spółek handlowych (art. 378 § 1 k.s.h.) odnoszą się tylko do sposobu ustalania wynagrodzenia, nie do jego kwalifikacji ubezpieczeniowej.

Warto dodać, że od 1 stycznia 2023 r. ustawodawca rozszerzył katalog tytułów do zdrowotnego i dopracował zasady korygowania podstawy wymiaru (art. 82 ust. 8 pkt 11a ustawy zdrowotnej). Nie zmienia to jednak klasyfikacji społecznej – jeśli istnieje równoległy stosunek pracy, prymat ma art. 18 ustawy systemowej.

Jakie argumenty przyjął Sąd Najwyższy? – kluczowe tezy orzeczenia z 8 stycznia 2025 r.

Po pierwsze, SN uznał, że podział na zadania strategiczne (korporacyjne) i operacyjne (pracownicze) ma charakter wyłącznie teoretyczny, ponieważ w praktyce jedno wynika z drugiego. Członek zarządu – nawet gdy zarządza „działem” – wykonuje czynności, które mieszczą się w konstytutywnym obowiązku prowadzenia spraw spółki i jej reprezentacji.

Po drugie, sąd wskazał, że rzeczywisty zakres obowiązków nie wynika z nazwy świadczenia w umowie, lecz z czynności faktycznych. Skoro obie umowy obejmowały identyczne zadania zarządcze, przychody muszą zostać skumulowane. SN powołał się tu na zasadę równego traktowania tytułów ubezpieczeniowych oraz na cel art. 18 ustawy systemowej – ochrona pracownika przed nieuzasadnionym uszczupleniem podstawy wymiaru.

Po trzecie, kompetencja rady nadzorczej do ustalania wynagrodzenia (art. 378 § 1 k.s.h.) nie przesądza o charakterze prawnym przychodu. Istotne jest, kto realnie dysponuje świadczeniem oraz czy wykonywane obowiązki mają charakter pracowniczy. W rozpatrywanej sprawie wynagrodzenie ustalał przedstawiciel RN, lecz dotyczyło ono pracy świadczonej na podstawie umowy o pracę – ergo: pełne oskładkowanie.

Wreszcie, SN podkreślił, że w myśl art. 83 ust. 1 pkt 4 ustawy systemowej ZUS ma prawo korygować zaniżone podstawy wymiaru i dochodów, gdy działanie płatnika zmierza do obejścia przepisów. Wyrok wpisuje się więc w trend uszczelniania systemu składkowego i może zostać wykorzystany w przyszłych postępowaniach wszczynanych z urzędu.

Skutki dla praktyki korporacyjnej: co powinni zrobić pracodawcy i członkowie zarządu już dziś?

Pierwszym krokiem jest przegląd istniejących kontraktów: jeżeli członek zarządu ma dwie umowy obejmujące podobne obowiązki, trzeba liczyć się z domiarem składkowym – i to wstecznie do pięciu lat (okres przedawnienia należności składkowych). Warto przygotować korekty ZUS DRA, zanim zrobi to inspektor.

Drugim działaniem powinna być weryfikacja opisów stanowisk. Jeżeli zatrudnienie pracownicze obejmuje np. kierowanie wydzielonym pionem, a mandat – sprawowanie funkcji corporate governance, należy zbudować klarowny podział: inna odpowiedzialność, inne KPI, odrębne raportowanie. Tylko rzeczywisty rozdźwięk zadań może obronić spółkę w sporze.

Kolejny aspekt to budżetowanie kosztów. Wyrok SN podnosi koszt pracy najwyższej kadry, bo składki emerytalno-rentowe liczymy od pełnego przychodu (do limitu 30-krotności). Kontrakt menedżerski w ramach działalności gospodarczej (art. 750 k.c.) może być dziś tańszą alternatywą, ale i tu obowiązkowe są składki ZUS – tyle że z innym rozkładem obciążeń (chorobowe dobrowolne).

Dodatkowo trzeba pamiętać o efekcie łańcuchowym: wyższa podstawa składkowa = wyższa składka zdrowotna(ryczałt 9 %). W spółkach z dużym zarządem przełoży się to na znaczne obciążenie gotówkowe.

Wreszcie, zarządy powinny uaktualnić politiki wynagradzania i uchwały RN/WZA, aby od 2025 r. jasno rozdzielały tytuły wypłat i rezerwy budżetowe na potencjalne składki dodatkowe.

Checklista compliance: jak bezpiecznie kształtować politykę wynagradzania po wyroku – rekomendacje krok po kroku

Audit umów – sprawdź, czy treść kontraktów odzwierciedla realny podział zadań; w razie wątpliwości rozważ konwersję umowy o pracę na B2B lub ograniczenie wynagrodzenia z powołania do „symbolicznej złotówki”.
Opis stanowisk – przygotuj szczegółowe karty zadań z podziałem na operacyjne i strategiczne; wprowadź mierzalne KPI tylko dla części etatowej.
Nowe regulaminy wynagradzania – w spółkach akcyjnych zaktualizuj politykę wynagrodzeń zgodnie z art. 378 k.s.h., dodając klauzulę składkową: „Wynagrodzenie z tytułu powołania nie jest wypłacane, jeżeli członek zarządu pozostaje w stosunku pracy”.
Rezerwy finansowe – uwzględnij w budżecie spółki potencjalny domiar składek za okres pięciu lat i odsetki liczone według stopy odsetek za zaległości podatkowe.
Szkolenia HR & payroll – przeszkól działy kadr z nowej linii orzeczniczej; przygotuj procedurę reagowania na kontrole ZUS i zasady współpracy z radcą prawnym podczas postępowania.
Monitorowanie legislacji – śledź prace nad ustawą „o odciążeniu kosztów pracy”, zapowiadane na III kw. 2025 r.; projekt przewiduje m.in. jednolity limit łączny dla składek i składki zdrowotnej.

Podążając za powyższym planem, ograniczysz ryzyko finansowe, a jednocześnie zapewnisz transparentność wynagradzania organów – kluczową nie tylko dla ZUS, lecz także dla inwestorów i interesariuszy spółki.

Wyrok SN II USKP 73/23 stawia kropkę nad „i”: gdy ta sama osoba zarządza spółką na dwóch równoległych podstawach, ZUS może doliczyć oba przychody do jednej podstawy wymiaru składek. Nie warto więc opierać polityki wynagrodzeń na fikcji formalnoprawnej. Lepiej zainwestować w czytelny podział ról, prawidłowe dokumenty i świadomość obowiązków. To recepta nie tylko na spokojny sen zarządcy, lecz także na bezpieczny biznes w 2025 r. i kolejnych latach.

Zachęcamy do skorzystania z naszych usług dostępnych na: www.kpi.com.pl

§ Czy ZUS oskładkuje wynagrodzenie członka zarządu?

^{Niniejszy artykuł ma charakter wyłącznie informacyjny i ogólny. Nie stanowi porady prawnej ani nie zastępuje indywidualnej konsultacji z profesjonalnym prawnikiem. Wszelkie decyzje prawne powinny być podejmowane wyłącznie po uzyskaniu fachowej porady prawnej, dostosowanej do specyficznych okoliczności danej sprawy.}